初级会计师|初级会计实务：可供出售金融资产的内容和账务处理

（一）可供出售金融资产的含义和核算思路

1、含义

（核算科目：可供出售金融资产）

可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、交易性金融资产、长期股权投资。

通常情况下，划分为此类的金融资产应当在活跃市场上有报价，因此，企业从二级市场上购入的有报价的股票投资、债券投资、基金投资等，没有划分为交易性金融资产或持有至到期投资也未作为长期股权投资核算等金融资产的，可以划分为可供出售金融资产。

2、核算思路

（二）可供出售金融资产-股票投资（不考虑减值情况下的核算）

1、设置的会计科目

可供出售金融资产--成本

--公允价值变动

资本公积-其他资本公积

应收股利

投资收益

2、初始计量

（1）按取得时公允价值和相关交易费用计入初始入账金额；

（2）支付的价款中，包含已宣告但尚未发放的现金股利，应当单独确认为应收项目。

借：可供出售金融资产--成本（公允价值+相关的交易费用）

应收股利（价款包含的股利）

贷：其他货币资金--存出投资款

3、后续计量

（1）收到购买价款中包含的现金股利

借：其他货币资金--存出投资款

贷：应收股利

（2）被投资方新宣告的现金股利

借：应收股利

贷：投资收益

实际收到时

借：其他货币资金--存出投资款

贷：应收股利

（3）期末（资产负债表日）公允价值变动：

第一期的公允价值变动（该期末公允价值-初始入账成本）

借：可供出售金融资产--公允价值变动

贷：资本公积--其他资本公积（或相反分录）

（不影响当期损益）

第二期以后各期的公允价值变动（该期末公允价值-上期末公允价值）

借：可供出售金融资产--公允价值变动

贷：资本公积--其他资本公积（或相反分录）

3、处置（终止确认）

借：其他货币资金--存出投资款

贷：可供出售金融资产--成本

--公允价值变动（或借）

投资收益（或借）

同时：将"资本公积--其他资本公积"转入"投资收益"

借：资本公积--其他资本公积

贷：投资收益

（或相反分录）

（三）可供出售金融资产--债券投资（不考虑减值情况下的核算）

1、初始计量

（1）按取得时公允价值和相关交易费用计入初始入账金额；

（2）支付的价款中，包含已到付息期但尚未领取的债券利息的，应当单独确认为应收利息。

（3）账务处理：

借：可供出售金融资产--成本（面值）

应收利息（价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息）

可供出售金融资产--利息调整

贷：其他货币资金--存出投资款

2、后续计量

（1）分期付息、到期还本的债券的后续计量（采用公允价值后续计量、计算摊余成本、确定公允价值的变动）

每个资产负债表日（确认利息的时间）

借：应收利息（面值×票面利率）

贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）

可供出售金融资产--利息调整（差额倒挤或借方）

收到利息：

借：其他货币资金--存出投资款

贷：应收利息

确认公允价值变动：

借：可供出售金融资产--公允价值变动

贷：资本公积--其他资本公积

或做相反处理。

（2）到期一次还本付息的债券投资（采用公允价值后续计量、计算摊余成本、确认其公允价值的变动）

每个资产负债表日（确认利息的时间）

借：可供出售金融资产--应计利息（面值×票面利率）

贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）

可供出售金融资产--利息调整（差额倒挤或借方）

确认公允价值变动：

借：可供出售金融资产--公允价值变动

贷：资本公积--其他资本公积

或做相反处理。

3、处置

借：其他货币资金-存出投资款

可供出售金融资产-减值准备

贷：可供出售金融资产-成本（面值）

可供出售金融资产-利息调整（或借）

-应计利息（一次还本付息）

-公允价值变动（或借方）

同时：

借：资本公积-其他资本公积

贷：投资收益（或相反处理）

（四）可供出售金融资产的减值

1、可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。

借：资产减值损失

贷：资本公积-其他资本公积（从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额）

可供出售金融资产-减值准备

2、对于已确认减值损失的可供出售债务工具（债券投资），在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关的，应在原确认的减值损失范围内按已恢复的金额予以转回计入当期损益（资产减值损失）。

借：可供出售金融资产-减值准备

贷：资产减值损失

可供出售权益工具（股票投资）投资发生的减值损失，不得通过损益转回，转回时记入"资本公积-其他资本公积"科目。

借：可供出售金融资产-减值准备

贷：资本公积-其他资本公积

【易错易混试题·单选题】甲公司自证券市场购入乙公司发行的股票100万股，支付价款860万元，其中包括乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元，另支付交易费用4万元。甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。购入该交易性金融资产的入账价值为（　　）万元。

A.860

B.840

C.848

D.844

【答案】D

【解析】该交易性金融资产的入账价值=860-100×0.16=844（万元）。

借：交易性金融资产-成本 　　　　　　　　　　　　844

应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　　　16

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 4

贷：其他货币资金-存出投资款 　　　　　　　　　　864

【提示】初始计量不管是作为持有至到期投资还是作为可供出售金融资产，初始入账金额相同，科目不同而已。

【总结】

	后续计量	是否计提减值	是否可以转回
交易性金融资产	公允价值	×	×
持有至到期投资	摊余成本	计提	借：持有至到期投资减值准备  贷：资产减值损失
可供出售金融资产	公允价值正常变动计入“资本公积”；如果发生减值，则计入资产减值损失	计提	分两种情况：  权益工具（股票）计入资本公积  债务工具（债券）计入资产减值损失